حسابداری ارزش منصفانه و استانداردهای حسابداری ایران، روش‌های ارزش‌گذاری دارایی‌ها، استانداردهای حسابداری

 

ب- ارزش اقتصادی: ارزش فعلی خالص جریان‌های نقدی آتی ناشی از کاربرد مستمر دارایی ازجمله جریان‌های نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن (کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، 1388).
5. ارزش باقیمانده: مبلغ‌ برآوردی که واحد تجاری در حال حاضر می‌تواند از واگذاری دارایی پس از کسر مخارج برآوردی واگذاری بدست آورد، با این فرض که دارایی در وضعیت متصور در پایان عمر مفید باشد.
6. ارزش نقدی مبلغ نقد یا قدرت خریدی است که می‌توان از طریق فروش هر یک از اقلام دارایی تحت شرایط انحلال در یک سیستم سازمان یافته به دست آورد و این عدد بر اساس قیمت اعلام شده در بازار برای کالاها و تحت شرایط مشابه تعیین می شود.
7. ارزش انحلال مشابه ارزش نقدی می‌باشد، با این تفاوت که قیمت انحلال براساس شرایط متفاوتی در بازار تعیین می‌شود (هندریکسون و ون‌بردا، 1992).
کلیه معیارهای فوق توانایی ارائه ارزش‌های روز را دارا می‌باشند و هریک از منظری به ارزش روز دارایی نگریسته‌اند. مثلاً روش ارزش انحلال به ارزش دارایی در حالت انحلال واحد تجاری توجه دارد ولی ارزش منصفانه بر وجود یک معامله و طرفین مایل و آگاه برای تعیین ارزش تأکید دارد. همان‌طور که می‌دانیم ارزش‌های جاری دارای ویژگی «مربوط بودن» به تصمیمات استفاده‌کنندگان می‌باشد. با ارائه و افشاء این‌گونه اطلاعات می‌توان استفاده‌کنندگان را در اتخاذ تصمیمات بهتر کمک نمود.
ارزش منصفانه همان‌طور که در مفاهیم نظری هیات استانداردهای حسابداری مالی (FASB) تعریف شده است. به عنوان برآوردی از قیمت یک کالا می‌باشد، اگر آن کالا فروخته شده باشد، دارایی بوده و اگر طی مبادله بازپرداخت شود بدهی می‌باشد (پون، 2004). به علاوه پون توضیح می‌دهد که مربوط‌بودن به عنوان ظرفیت اطلاعات برای ایجاد تصمیم‌گیری متفاوت کاربران تعریف می‌شود و این کار را بوسیله کمک به کاربران در پیش‌بینی پیامدهای آتی، بررسی و تأیید یا تغییر در رخ‌دادهای گذشته، انجام می‌دهد‌.
ارزش منصفانه منعکس‌کننده اثرات شرایط فعلی بازار می‌باشد، و تغییرات در ارزش منصفانه منعکس‌کننده تغییرات در شرایط بازار است (پون، 2004). در مقابل اطلاعات مربوط به بهای تمام شده تاریخی تنها منعکس‌کننده شرایطی است که در زمان مبادله وجود دارد، و اثرات تغییرات قیمتی تنها هنگامی منعکس می‌شوند که شناسایی شوند. از آنجا که ارزش منصفانه اطلاعات جاری درباره شرایط و توقعات فعلی بازار را ارائه می‌کند، لذا انتظار می‌رود مبنای بهتری برای پیش‌بینی نسبت به ارقام قدیمی فراهم نماید زیرا این ارقام قدیمی شرایط و انتظارات قدیمی بازار را منعکس می‌کنند (پون، 2004)
حسابداری ارزش منصفانه، اطلاعات مربوط به ارزش مالکانه و مباشرت مدیریت را با بیان تمامی دارایی‌ها و بدهی‌ها در ترازنامه به ارزش آن‌ها برای سهامداران (یعنی ارزشی که برای سهامداران خواهند داشت) بیان می‌کند. با استفاده از حسابداری ارزش منصفانه همه دارایی‌ها و بدهی‌هایی که در ترازنامه به ارزش منصفانه ثبت شده‌اند، بیان کننده‌ ارزش‌دفتری حقوق مالکانه هستند، که همان ارزش حقوق مالکانه است. صورت سود و زیان، سود اقتصادی را گزارش خواهد کرد. زیرا این ‌صورت، تغییرات ناشی از ارزش را طی دوره بیان می‌کند.
برطبق اصول اقتصادی که تغییرات جاری در ارزش، تغییرات آینده در ارزش را پیش‌بینی نمی‌کنند، درآمدهای جاری نمی‌توانند درآمدهای آینده را، پیش‌بینی کنند. ولی این مسئله منجر به نگرانی در مورد ارزشیابی نخواهد شد زیرا ترازنامه اطلاعات مربوط به ارزشیابی را ارائه می‌دهد. از طرفی درآمدها نشان‌دهنده‌ مباشرت مدیران در افزایش ثروت و ارزش سهامداران خواهد بود. و درآمدهای غیرمنتظره، تغییر ناگهانی در ارزش هستند که در ریسک سرمایه‌گذاری مالکان گزارش می‌شوند. نوسان در درآمدها، حاوی اطلاعاتی در مورد ارزش مبتنی بر ریسک است.
بطور خلاصه، ترازنامه به‌عنوان ابتدایی‌ترین ابزارها جهت انتقال اطلاعات به سهامداران و اعتباردهندگان، اهداف مربوط به ارزشیابی و صورت سود و زیان اطلاعات مربوط به عملکرد مدیران و افشاء ریسک را پوشش خواهد داد (پنمن، 2007).
در این قسمت روش‌های ارزش‌گذاری دارایی‌ها معرفی و مورد بررسی قرار گرفت. در مجموع می‌توان بیان نمود که در دوره‌های تورمی استفاده از ارزش‌های تاریخی به ارائه اطلاعات نامربوط و گمراه‌کننده برای استفاده‌کنندگان منجر خواهد شد و از طرف دیگر بکارگیری ارزش منصفانه و روش تجدید ارزیابی، واقعیات اقتصادی را درگزارشات مالی ارائه می‌نماید و به استفاده‌کنندگان در اخذ تصمیمات بهتر و حفظ منافع خود کمک می‌کند. پس از بررسی روش‌های ارزش‌گذاری و درک اهمیت روش ارزش منصفانه به بررسی دقیق‌تر استانداردهای ایران در خصوص ارزش منصفانه و حسابداری ارزش منصفانه می‌پردازیم.
2-5. حسابداری ارزش منصفانه و استانداردهای حسابداری ایران
مطابق استانداردهای حسابداری ایران، ارزش منصفانه دارایی‌های ثابت مشهود معمولاً براساس ارزش بازار آن‌ها تعیین می‌گردد. این ارزش براساس شواهد بازار و توسط ارزیابان با صلاحیت حرفه‌ای تعیین می‌شود و چنانچه به دلیل ماهیت تخصصی دارایی‌های ثابت مشهود و نیز این امر که اقلام مذکور عمدتاً به‌صورت بخشی از یک واحد تجاری فعال و نه به‌صورت جداگانه، فروخته می‌شود، شواهدی درخصوص ارزش بازار آنها وجود نداشته باشد، آن اقلام به بهای جایگزینی مستهلک شده ارزی
ابی می‌شود.
زمانی‌که از روش تجدید ارزیابی استفاده می‌کنیم باید بصورت تناوبی این تجدید ارزیابی را در سال‌های مختلف انجام دهیم. به نظر می‌رسد علت اصلی این امر تغییرات اقتصادی است که در یک دوره 3 ساله یا 5 ساله روی می‌دهد. تناوب تجدیدارزیابی به تغییرات ارزش منصفانه دارایی‌های تجدید ارزیابی شده بستگی دارد. چنانچه ارزش منصفانه دارایی‌های تجدید ارزیابی شده، تفاوت با اهمیتی با مبلغ دفتری آن داشته باشد، تجدیدارزیابی بعدی ضرورت دارد. به‌موجب استاندارد شماره 11 حسابداری ایران در شرایط کنونی این تفاوت معمولاً در دوره تناوب 3 یا 5 ساله ایجاد می‌شود.
هرگاه‌ یک‌ قلم‌ از دارایی‌های‌ ثابت‌ مشهود تجدید ارزیابی‌ شود، تجدیدارزیابی‌ تمام‌ اقلام‌ طبقه‌ای‌ که‌ دارایی‌ مزبور به‌ آن‌ تعلق‌ دارد، الزامی‌ است. تجدید ارزیابی همزمان اقلام یک طبقه دارایی ثابت‌مشهود، به آن دلیل ضرورت دارد که از ارزیابی اختیاری دارایی‌ها و گزارش آنها در صورت‌های مالی که منجر به اختلاط بهای تمام شده تاریخی و ارزش‌های منصفانه در تاریخ‌های متفاوت می‌شود، اجتناب گردد. با این‌حال، یک طبقه از دارایی‌ها را به‌شرطی می‌توان به‌طور چرخشی تجدیدارزیابی کرد که تجدیدارزیابی آن طبقه از دارایی‌ها طی یک دوره کوتاه کامل و به‌روز شود.
از آن‌جا که مبالغ دفتری دارایی‌های ثابت‌مشهودی که به مبلغ تجدیدارزیابی در ترازنامه نمایش می‌یابد، مبتنی بر معاملات واقعی واحد تجاری نیست، اعتبار صورت‌های مالی به این امر بستگی دارد که ارزیاب مربوط تا چه حد در زمینه ارزیابی طبقه دارایی ثابت مشهود موردنظر دارای صلاحیت و تجربه است. بدین لحاظ استانداردهای حسابداری ایران مقرر می‌دارد که ارزیابی دارایی‌ها توسط ارزیابان مستقل و دارای صلاحیت حرفه‌ای انجام شود. با این‌حال و باتوجه به اینکه معتبر بودن نتایج ارزیابی مدنظر است، چنانچه واحد تجاری ارزیابان باصلاحیتی در استخدام خود داشته باشد، استفاده از این ارزیابان به‌شرط آنکه نتایج کار آنها مورد تأیید ارزیابان مستقل قرار گیرد بلامانع خواهد بود.
نکته اساسی دیگر در خصوص تجدیدارزیابی دارایی‌ها بحث مازاد(کسری) حاصل از تجدیدارزیابی‌ها می‌باشد که نحوه برخورد استانداردهای حسابداری ایران به‌این شکل می‌باشد که افزایش‌ مبلغ‌ دفتری‌ یک‌ دارایی‌ که از‌ تجدید ارزیابی‌ آن‌ (درآمد غیرعملیاتی‌ تحقق‌ نیافته‌ ناشی از تجدیدارزیابی‌) حاصل شده است باید مستقیماً تحت‌ عنوان‌ «مازاد تجدید ارزیابی»‌ ثبت‌ و در ترازنامه‌ به‌عنوان‌ بخشی‌ از حقوق‌ صاحبان‌ سرمایه‌ طبقه‌بندی‌ می‌شود. از طرف دیگرکاهش‌ مبلغ‌ دفتری‌ یک‌ دارایی‌ در نتیجه‌ تجدیدارزیابی‌ آن‌ به‌عنوان‌ هزینه‌ شناسایی‌ می‌شود.
همان‌طور که می‌دانیم اقلام درآمدی و هزینه‌ای که در ترازنامه و در بخش حقوق صاحبان سهام طبقه بندی می‌شوند باید در صورت‌ سود و زیان جامع‌ انعکاس‌ یابد، لذا مازاد ناشی از تجدید ارزیابی دارایی‌ها به‌جای صورت سود (زیان) دوره یا انباشته، باید در صورت‌ سود و زیان جامع ارائه شود‌. البته هرگاه‌ افزایش‌ در ارزش دارایی عکس‌ یک‌ کاهش‌ قبلی‌ ناشی از تجدیدارزیابی‌ باشد که به‌عنوان‌ هزینه‌ شناسایی‌ گردیده‌ است‌، دراین‌صورت،‌ این‌ افزایش‌ تا میزان‌ هزینه‌ قبلی‌ شناسایی‌ شده‌ در رابطه‌ با همان‌ دارایی‌ باید به‌عنوان‌ درآمد به‌ سود و زیان‌ دوره‌ منظور شود. در مقابل چنانچه‌ کاهش‌ ارزش دارایی عکس‌ یک‌ افزایش‌ قبلی‌ ناشی از تجدیدارزیابی‌ باشد که‌ به‌ حساب‌ مازاد تجدیدارزیابی‌ منظور شده‌ است‌، دراین‌صورت، این‌ کاهش‌ باید تا میزان‌ مازاد تجدیدارزیابی‌ مربوط‌ به‌ همان‌ دارایی‌ به‌ بدهکار حساب‌ مازاد تجدیدارزیابی‌ منظور گردد و در صورت‌ سود و زیان‌ جامع‌ انعکاس‌ یابد و باقیمانده‌ به‌عنوان‌ هزینه‌ شناسایی‌ شود.
حال‌که مازاد حاصل از تجدید ارزیابی در ترازنامه و در بخش حقوق صاحبان سهام ارائه گردید، با ارقام مندرج در این سرفصل چه باید کرد؟ مطابق استانداردهای حسابداری ایران مازاد تجدید ارزیابی به‌عنوان یک درآمد غیرعملیاتی تحقق نیافته در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه منعکس می‌گردد. از آنجا که مازاد مزبور درآمد تحقق نیافته است، لذا افزایش سرمایه به‌طور مستقیم، از محل آن مجاز نیست، مگر در مواردی که به‌موجب قانون تجویز شده باشد. مازاد تجدیدارزیابی منعکس شده در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه، به‌استثنای مواردی که نحوه عمل حسابداری آن به‌موجب قانون مشخص شده است، باید در زمان برکناری یا واگذاری دارایی مربوط یا به موازات استفاده از آن توسط واحد تجاری، مستقیماً به حساب سود (زیان) انباشته منظور شود.
در خصوص دارایی‌های تجدید ارزیابی شده که در واحد تجاری مورد‌استفاده قرارمی‌گیرند (پیش از برکناری یا واگذاری)، مازاد تجدید ارزیابی معادل تفاوت بین استهلاک مبتنی بر مبلغ تجدیدارزیابی دارایی و استهلاک مبتنی بر بهای تمام شده دارایی خواهد بود. از آنجا که کاربرد روش تجدید ارزیابی در برخی شرکت‌ها موجب نمایش سود کمتر (به علت افزایش هزینه استهلاک) نسبت به شرکت‌هایی می‌شود که از روش تجدیدارزیابی استفاده ننموده‌اند، و از طرفی این کاهش سود در حساب‌ها منعکس گردیده، لذا معادل افزایش در هزینه استهلاک باید مازاد تجدیدارزیابی به حساب سود (زیان) انباشته منظور می‌شود ت
ا بدین ترتیب سودقابل تخصیص تحت تأثیر قرارنگیرد.